328 SIRA NO'LU VERGİ USUL KANUNU GENEL TEBLİĞİ
Resmi Gazete No	25387
Resmi Gazete Tarihi	28/02/2004
Kapsam

Konu

Ülkemizde uzun yıllardır süren yüksek enflasyon, çok çeşitli tahribatlarının yanında, mali tabloları da bozmuş ve mali tabloların gerçek durumu yansıtmaktan uzaklaşmasına yol açmıştır. Enflasyona karşı alınan tedbirler ile sorunun kökten çözülmesi hedeflenmiş ve bu konuda çok ciddi mesafeler kat edilmiş ise de vergilemenin enflasyonun etkisinden arındırılarak gerçekleştirilebilmesi ihtiyacı, varlığını halihazırda da devam ettiren bir olgudur.

Vergi Usul Kanununda değişiklik yapan 5024 sayılı Kanunun(1) amacı da mali tabloların enflasyonun etkisinden arındırılması ve böylece vergileme üzerindeki enflasyondan kaynaklanan olumsuzlukların giderilmesidir.

Enflasyon düzeltme işlemi ile ilgili olarak 5024 sayılı Kanun ikili bir yaklaşım getirmiş ve 31/12/2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesiyle ilgili farklı düzenlemeler ihtiva etmiştir. Süreklilik arz eden ve düzeltme işlemine ilişkin ana esasların belirlendiği hükümler Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde; 31/12/2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesine ilişkin hükümler ise geçici 25 inci maddesinde yer almaktadır. Bu tebliğin konusunu da Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre yapılacak düzeltme işlemi oluşturmaktadır.

I. Düzeltme Sırasında Göz Önünde Bulundurulacak Temel İlkeler

Enflasyon düzeltmesi yapılırken, tebliğin ilerleyen bölümlerinde yer alan esaslarla birlikte aşağıdaki ilkeler de göz önünde bulundurulacaktır.

· Tebliğ ekinde yer alan parasal ve parasal olmayan kıymetlerin gösterilmiş olduğu listeler, işletmelerde para olarak yalnızca Türk Lirasının kullanıldığı prensibine dayanılarak hazırlanmıştır.

· Mükellefler yabancı para üzerinden yapmış oldukları işlemlerini Vergi Usul Kanununun mevcut hükümleri doğrultusunda değerlemeye devam edecekler, bunlar için ayrıca düzeltme yapmayacaklardır. Bu tebliğ uygulamasında yabancı paralar ile yabancı para cinsinden ifade edilen (alacak ve borç senetleri gibi) kıymetler parasal kıymet olarak addedilecektir.

· İktisadi işletmeye dahil (karşılıklar gibi) bir takım iktisadi kıymetler asli bir kıymet mahiyeti taşımamakta ve belli bir iktisadi kıymete bağlı olarak hesaben mali tabloda kendilerine yer bulmaktadırlar. Bu tür kıymetler bağlı oldukları iktisadi kıymete göre parasal ya da parasal olmayan ayrımına tabi tutulacaktır. Düzeltme işlemine tabi olacak karşılıklar da Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılması mümkün olan karşılıklardır.

· Hisse senetleri esas itibarıyla parasal olmayan bir iktisadi kıymettir ve düzeltme katsayısı ile çarpılmak suretiyle düzeltme işlemi gerçekleştirilecektir. Ancak, işletmenin aktifinde yer alan bir hisse senedinin borsada işlem görüyor olması durumunda, düzeltme işlemi düzeltme katsayısı kullanılarak yapılmayacak, değerleme günü itibarıyla hisse senedinin borsa rayici dikkate alınacaktır.

· İktisadi işletmeye dahil olup düzeltme işlemine konu olan parasal olmayan kıymetlerin, işletme ile aidiyeti, düzeltmeye esas tarih ve bedellerinin tevsiki zorunludur.

II. Enflasyon Düzeltmesinin Mahiyeti

II.1. Enflasyon Düzeltmesinin Anlamı

Genel anlamda enflasyon düzeltmesi, paranın satın alma gücündeki değişmeler nedeniyle gerçek durumu ifade edemeyen mali tabloların, gerçek durumu ifade eder hale gelmelerini sağlamak üzere düzeltme işlemine tabi tutulmasıdır.

Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında enflasyon düzeltmesi, “mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanması” şeklinde tanımlanmıştır. Buna göre enflasyon düzeltmesi, mali tablolarda yer alan kıymetlerin Türk Lirası değerlerinin tablonun ait olduğu tarihteki değerine yükseltilmesinden ibaret bir işlemdir. Düzeltme, parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarlarının düzeltme katsayıları ile çarpılması suretiyle gerçekleştirilecektir.

Tanımdan da anlaşılacağı üzere enflasyon düzeltmesinin amacı, mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanmasıdır. Bunu gerçekleştirmek için mükellefler aşağıdaki hususları sırasıyla yerine getireceklerdir.

· Mali tabloda yer alan kıymetlerden hangilerinin parasal olmayan kıymet olduğu tespit edilecektir.

· Tespit edilmiş parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları bulunacaktır.

· Bulunan bu tutarlar ait oldukları düzeltme katsayılarıyla çarpılacaktır.

· Parasal olmayan kıymetler düzeltilmiş değerleriyle, parasal kıymetler ise düzeltmeye tabi tutulmaksızın mali tabloda gösterilecektir.

II.2. 5024 Sayılı Kanunla Getirilen Geçiş Sistemi

Daha önce de değinildiği üzere, düzeltme işlemi ile ilgili olarak Vergi Usul Kanununda değişiklik yapan 5024 sayılı Kanun ikili bir uygulama getirmiş ve 31/12/2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesiyle ilgili ayrı düzenlemeler ihtiva etmiştir.

Enflasyon düzeltmesine ilişkin ana esaslar Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında yer almaktadır:

· Mükellefler fiyat endeksindeki artışın, içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde % 100'den ve içinde bulunulan hesap döneminde % 10'dan fazla olması halinde mali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır. Bakanlar Kurulunca bu oranların değiştirilmesi halinde yeni oranlar dikkate alınacaktır.

· Mükellefler, geçici vergi dönemlerinin sonu itibarıyla mali tabloları düzenlemek ve enflasyon düzeltmesi yapmak zorundadırlar. Geçici vergi dönemlerinde yukarıda belirtilen oranların tespitinde, son üç hesap dönemi yerine üçer aylık dönemlerin son ayı dahil önceki otuz altı ay ve içinde bulunulan hesap dönemi yerine son on iki ay dikkate alınacaktır.

· Bir hesap dönemi içindeki geçici vergi dönemlerinin herhangi birinde düzeltme yapılması halinde takip eden geçici vergi dönemlerinde ve içinde bulunulan hesap dönemi sonunda da düzeltme yapılacaktır.

Ancak mükerrer 298 inci maddenin 5024 sayılı Kanunla değişik söz konusu hükümleri 1/1/2004 tarihinden sonrasına ait mali tablolar için hüküm ifade edecektir. Çünkü, 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci maddede, 31/12/2003 tarihli bilançoya ilişkin enflasyon düzeltmesinin bu madde hükümlerine göre gerçekleştirileceği belirtilmiştir.

Buna göre,

· 31/12/2003 tarihli mali tablolar, 5024 sayılı Kanun hükümleri göz önünde bulundurulmaksızın önceki hükümlere göre düzenlenecektir.

· 31/12/2003 tarihli mali tablolardan sadece bilanço için geçerli olmak üzere enflasyon düzeltmesi yapılacak ve 2003 yılına ait vergi matrahı, düzeltme öncesi mali tablolara göre tespit edilen karlar üzerinden hesaplanacaktır.

· 2003 yılı hesap dönemi sonunda düzenlenen bilançolar her halükarda enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır.

Sonuç olarak, mükellefler 31/12/2003 tarihli bilançolarını Vergi Usul Kanununa 5024 sayılı Kanunla eklenen geçici 25 inci madde hükümleri doğrultusunda düzelteceklerdir. Daha sonraki dönemlere ait mali tablo düzeltme işlemleri ise Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesindeki hükümlere göre yapılacaktır.

III. Düzeltme İşlemine Tabi Tutulacak Mali Tablolar

III.1. Hesap Dönemi Takvim Yılı Olanlar

5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci madde 2003 yılı hesap dönemi sonunda düzenlenen mali tablolardan sadece bilançonun düzeltilmesini öngörmüştür. Düzeltilecek mali tablo yani bilanço, 31/12/2003 tarihli dönem sonu bilançosudur.

Örnek

Kurumlar Vergisi mükellefiyeti bulunan, hesap dönemi takvim yılı olan ve bilanço esasına göre defter tutan (A) Anonim Şirketi, 1/1/1975 tarihinden bu yana Kayseri’de bulunan fabrikasında pamuklu dokuma işiyle iştigal etmektedir. Şirket her hesap dönemi sonunda aşağıda yer alan mali tabloları düzenlemektedir.

1. Bilanço

2. Gelir tablosu

3. Nakit akım tablosu

4. Kar dağıtım tablosu

Buna göre şirketin 31/12/2003 tarihi itibarıyla düzenlediği mali tablolarda yukarıda sayılanlardan ibaret olacaktır.

5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci maddeye göre anılan şirket, 31/12/2003 tarihi itibarıyla düzenlemiş olduğu söz konusu mali tablolardan sadece bilançosunu düzeltecektir.

III.2. Özel Hesap Dönemine Sahip Olanlar

Kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler de geçiş aşamasında sadece bilançolarını düzelteceklerdir.

Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (k) bendine göre, kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde;

· 31/12/2003 tarihli bilanço, 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilançoyu,

· 2003 yılı hesap dönemi, 2004 yılı içinde biten hesap dönemini,

· 1/1/2004 tarihi 2004 yılı içinde başlayan hesap döneminin başındaki tarihi

ifade etmektedir.(2)

Buna göre kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler için geçici 25 inci maddeye göre düzeltilecek mali tablo 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilanço olacaktır.

Örnek

Bilanço esasına göre defter tutan (B) işletmesinin hesap dönemi takvim yılı olmayıp 1 Haziran’da başlamakta ve 31 Mayıs’ta sona ermektedir. Buna göre (B) işletmesi, Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre yapması gereken düzeltme işlemini 31/5/2004 tarihli dönem sonu bilançosu üzerinde yapacaktır.

IV. Enflasyon Düzeltmesi Yapacak Olanlar

IV.1. Bilanço Esasına Göre Defter Tutan Gelir veya Kurumlar Vergisi Mükellefleri

31/12/2003 tarihindeki bilanço üzerinde enflasyon düzeltmesi, kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri tarafından yapılacaktır. Yani bir işletmenin Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesi yapması için iki şart öngörülmüştür:

1. Gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmak

2. Bilanço esasına göre defter tutmak

Bu iki şartın birlikte gerçekleşmesi durumunda, 31/12/2003 tarihindeki bilanço üzerinde Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine ve bu tebliğe göre enflasyon düzeltmesi yapmak, anılan mükellefler için zorunluluktur.

Örnek

(C) işletmesinin ortakları bir baba ve bir oğuldan oluşmakta ve işletme adi ortaklık statüsünde faaliyet göstermektedir. Şirketin iştigal konusu perakende nalburiye malzemeleri alım-satımıdır. Baba ve oğulun ayrı ayrı gelir vergisi mükellefiyetleri olup, işletmede bilanço esasına göre defter tutulmaktadır.

Bu işletme, her iki şartı da gerçekleştirdiği için 31/12/2003 tarihli bilançosunu Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesi hükümleri doğrultusunda düzeltme işlemine tabi tutacaktır.

IV.2. Sermaye Piyasası Kurulu ile Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumunun Düzenlemelerine Tabi Olan İşletmeler

Sermaye Piyasası Kurulu ile Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumunun yüksek enflasyon dönemlerinde mali tabloların düzeltilmesine ilişkin düzenlemelerine göre bilançolarını düzeltmek zorunda olan mükellefler 31/12/2003 tarihi itibarıyla, anılan idarelerce yapılan düzenlemelere uygun bir biçimde düzeltilmiş olan bilançolarını Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre yeniden düzeltmek zorunda değillerdir. Ancak, düzeltme sonrası 31.12.2003 tarihli bilançoda görünen birikmiş amortismanların, Vergi Usul Kanununda yer alan amortisman ayırma sürelerine göre bulunan değerler üzerinden bilançoda yer almış olması gerekmektedir.

Anılan idarelerin mali tabloların konsolidasyonu hakkındaki düzenlemelerine göre mali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutmuş olan bağlı ortaklık ve iştirakler, 31/12/2003 tarihli bilançolarını Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine ve bu tebliğe göre enflasyon düzeltmesine tabi tutmak zorundadırlar.

IV.3. Bilanço Esasına Göre Defter Tutmayan Gelir veya Kurumlar Vergisi Mükellefleri

Bilanço esasına göre defter tutmayan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri bu tebliğe göre enflasyon düzeltmesi yapamayacaklardır.

Ancak Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faal olup, 2004 yılı hesap döneminden itibaren ilk defa bilanço esasına geçen mükellefler ilk düzeltme işlemlerini bilanço esasına geçtikleri tarih itibarıyla ve Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinde yer alan esaslara göre; daha sonraki düzeltme işlemlerini de mükerrer 298 inci maddesine göre yapacaklardır.

V. Parasal ve Parasal Olmayan Kıymetler

Satın alma gücü ile ulusal para birimindeki değişmeler arasındaki ilişki göz önünde bulundurulduğunda, mali tablolarda yer alan kıymetler iki gruba ayrılırlar:

1. Ulusal para değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kalan ancak satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler,

2. Ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetler.

Bunlardan birincisine parasal, ikincisine ise parasal olmayan kıymetler denilir.

Bu durum bilanço açısından aşağıdaki gibi şematize edilebilir.

Parasal kıymetlerin (parasal varlıklar ve parasal kaynakların) enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına gerek yoktur. Zira mali tabloda görünen parasal kıymete ait değer, mali tablo tarihi itibarıyla o kıymetin satın alma gücünü de göstermektedir. Ancak mali tablonun enflasyonun etkilerinden arındırılması için, parasal olmayan kıymetlerin (parasal olmayan varlıklar ve parasal olmayan kaynakların) enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekir. Mali tabloda görünen parasal olmayan kıymetlere ait değerler, mali tablo tarihi itibarıyla bu kıymetlerin satın alma gücünü gösteren değerler değildir, düzeltilmeleri icap eder.

Nevi itibarıyla iktisadi işletmelere dahil bulunan kıymetlerden parasal ve parasal olmayan kıymetler tebliğe ekli listelerde (EK:1, EK:2) gösterilmiştir. Söz konusu listelerde öz sermaye kalemlerine yer verilmemiştir. Aksine hüküm olmamak şartıyla bu tebliğ uygulamasında öz sermaye kalemleri “parasal olmayan kıymet” olarak addolunacaktır.

VI. Parasal Olmayan Kıymetlerin Enflasyon Düzeltmesinde Dikkate Alınacak Tutarları

VI.1. Düzeltme işleminde Vergi Usul Kanununda Yer Alan Değerleme Hükümlerine Göre Tespit Edilen Tutarlar Esas Alınır

Parasal olmayan kıymetlerin düzeltme işleminde, Vergi Usul Kanununda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen tutarları esas alınacaktır.

31/12/2003 tarihli bilanço düzeltilirken parasal olmayan kıymetlerin, Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre olması gereken değerleri üzerinden bilançoda yer almış olmalarına dikkat edilmelidir.

Ancak burada göz önünde bulundurulması gereken nokta, parasal olmayan kıymetlerin düzeltmeye esas tutarlarının 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan tutarları olmayabileceğidir. Düzeltmeye esas tutar, parasal olmayan kıymetin düzeltmeye esas tarih itibarıyla sahip olduğu değerdir.

Örnek

2000 yılının Mart ayında 2 milyar TL. na alınmış olan ve takip eden yıllarda yeniden değerlemeye ve amortismana tabi tutulmuş bir makinenin 31/12/2003 tarihi itibarıyla bilançoda görünen değeri doğal olarak 2 milyar TL. olmayacaktır. Sözkonusu makinenin 31.12.2003 tarihindeki düzeltilmiş değeri, düzeltmeye esas tarih itibarıyla sahip olduğu değerine düzeltme katsayısı uygulanmak suretiyle aşağıdaki şekilde tespit edilecektir;(3)

Düzeltilmiş değer	=	Maliyet Bedeli	x	Düzeltme Katsayısı
	=	2.000.000.000	x	3,28561
	=	6.571.220.000 TL.dır.

VI.2. Vergi Usul Kanununun Değerleme Hükümlerine Göre Bulunan Tutarlardan Düşülecek Değerler

Parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları belirlenirken bir kısım değerler, parasal olmayan kıymetlerin Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre bulunan tutarlarından düşülecek ve bu işlemden sonra bulunan miktarlar düzeltmeye esas alınacaktır. Düzeltmeye esas alınacak tutara ulaşılırken düşülmesi gereken bu değerler aşağıda gösterilmiştir.

VI.2.1. Reel Olmayan Finansman Maliyetleri

VI.2.1.1. Reel olmayan Finansman Maliyetinin Mahiyeti

Vergi Usul Kanununa 5024 sayılı Kanunla eklenen geçici 25 inci maddeye göre 31.12.2003 tarihli bilanço üzerinde yapılacak düzeltme işleminde; tevsik edilmek şartıyla, mali tabloda yer alan bazı parasal olmayan varlıkların içerisinde bulunan reel olmayan finansman maliyetlerinin, ilgili varlığın maliyet veya alış bedelinden düşülmesi sonucu bulunacak tutar düzeltmeye esas alınacaktır.

Reel olmayan finansman maliyeti (ROFM); her türlü borçlanmada, borç tutarlarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir. Yabancı para üzerinden borçlanmalarda borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı, borcun kapatıldığı hesap dönemi sonundaki Türk Lirası karşılıklarına uygulanacaktır.

Örnek

Kurumlar vergisi mükellefi olan, bilanço esasına göre defter tutan ve hesap dönemi takvim yılı olan (D) işletmesi, 15 Şubat 2003 tarihinde 30 milyar TL. banka kredisi kullanarak, işletme faaliyetlerinde kullanmak üzere bir taşıt satın almıştır. Altı ay sonra kredi kapatılmış ve 5 milyar TL. faiz ödenmiştir. Ödenen faiz 163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği(4) uyarınca söz konusu taşıtın maliyet bedeline ilave edilmiştir.

Buna göre 31/12/2003 tarihli dönem sonu bilançosunda taşıtın maliyet bedeli 35 milyar TL. olarak görünecektir. Söz konusu taşıtın düzeltmeye esas tutarı da 35 milyar TL. olacak, ancak taşıtın maliyet bedeli içerisinde yer alan reel olmayan finansman maliyeti düşüldükten sonra kalan kısım düzeltmeye tabi tutulacaktır.

Borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı %1,6 olarak hesaplanmıştır.(5) Buna göre maliyet bedeli içerisinde yer alan reel olmayan finansman maliyeti aşağıdaki şekilde bulunacaktır.

				Borcun Kapatıldığı Aya Ait TEFE – Borcun Alındığı Aya Ait TEFE
ROFM	=	Borç Tutarı	X
				Borcun Alındığı Aya Ait TEFE
ROFM	=	30.000.000.000	X	0,016
ROFM	=	480.000.000 TL.

Söz konusu 480 milyon TL., taşıtın 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen değerinden düşülecek ve taşıtın enflasyon düzeltmesine esas tutulacak nihai tutarı bulunacaktır:

Enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutar	=	35.000.000.000 – 480.000.000
	=	34.520.000.000 TL.dır.

VI.2.1.2. Reel Olmayan Finansman Maliyeti İhtiva Edebilen İktisadi Kıymetler

Maliyet veya alış bedellerine intikal ettirilmiş ve düzeltmeye esas tutara ulaşılırken düşülecek reel olmayan finansman maliyeti ihtiva edebilecek parasal olmayan varlıklar aşağıda gösterilmiştir.

1. Stoklar

2. Maddi duran varlıklar

3. Mali duran varlıklar

4. Özel tükenmeye tabi varlıklar

Maliyet veya alış bedelleri içerisinde reel olmayan finansman maliyeti ihtiva edebilen iktisadi işletmeye dahil kıymetlerin ayrıntılı dökümü tebliğe ekli listede (EK:3) gösterilmiştir.

VI.2.2. Reel Olmayan Finansman Maliyetlerinin Tevsik Edilememesi Hali

Tebliğin (VI.2.1.2) bölümünde bahsi geçen kıymetlerin maliyet veya alış bedelleri içerisinde yer alan ancak tevsik edilemeyen reel olmayan finansman maliyetlerinin ilgili kıymetlerin değerinden düşülmesi ve düzeltmeye esas olacak tutarlarının bulunması aşağıdaki gibi olacaktır.

VI.2.2.1. Son Beş Hesap Dönemi İçinde Aktife Giren Kıymetler İçin

2003 yılı hesap dönemi dahil, son beş hesap dönemi içinde aktife giren kıymetlerin maliyet veya alış bedeline dahil edilen ancak tevsik edilemeyen finansman giderlerinin reel olmayan kısımları; toplam finansman maliyetlerine, ilgili döneme ait TEFE artış oranının dönem ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi sonucunda belirlenen oranlar uygulanmak suretiyle bulunan tutarın, maliyet veya alış bedelinden düşülmesi suretiyle hesaplanacaktır.

Formül olarak ifade etmek gerekirse,

				İlgili Hesap Dönemine Ait TEFE Artış Oranı
ROFM	=	Top. Fin. Maliyeti	X
				İlgili Hesap Dönemine Ait Ortalama Ticari Kredi Faiz Oranı

1/1/1970 tarihinden 31/12/2003 tarihine kadar gerçekleşen ortalama ticari kredi faiz oranları tebliğe ekli listede gösterilmiştir. (EK:4)

Örnek

Gelir Vergisi mükellefi olan ve bilanço esasına göre defter tutan tacir bay (E) nin, 2003 yılı içinde banka kredisi kullanarak yapmış olduğu fabrika binasının 31/12/2003 tarihli bilançodaki değeri 120 milyar TL.dır. 2003 yılı içinde kapatılan söz konusu kredi için aynı yıl içinde 20 milyar TL. faiz ödenmiş olup, faiz gideri tevsik edilememektedir. Ödenen faizin tamamı 163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği uyarınca 2003 yılı hesap dönemi sonunda söz konusu fabrika binasının maliyetine ilave edilmiştir.

Buna göre maliyete dahil edilen toplam finansman maliyeti 20 milyar TL. olup, “ilgili döneme ait TEFE artış oranının dönem ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi suretiyle belirlenen” oran aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

Oran	=	Finansman maliyetinin oluştuğu hesap dönemine ait
		TEFE artış Oranı(6) / Aynı döneme ait ortalama ticari
		kredi faiz oranı(7)
	=	0,139 / 0,5035
	=	0,276

Reel olmayan finansman maliyeti ise aşağıdaki şekilde bulunacaktır.(8)

ROFM	=	Toplam Finansman Maliyeti x Oran
ROFM	=	20.000.000.000 x 0,276
ROFM	=	5.520.000.000 TL.

Söz konusu 5.520.000.000 TL., fabrika binasının 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen bedelinden düşülür ve binanın enflasyon düzeltmesine esas tutarı bulunur.

Enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutar	=	120.000.000.000 – 5.520.000.000
	=	114.480.000.000 TL. dır.

VI.2.2.2. Son Beş Hesap Döneminden Önce Aktife Giren Kıymetler İçin

Son beş hesap döneminden önce aktife giren ve maliyet veya alış bedeline dahil edilen, ancak tevsik edilemeyen finansman giderlerinin, son beş hesap döneminden önceki reel olmayan kısımları söz konusu iktisadi kıymetin maliyet veya alış bedelinden düşülemeyecektir.

VI.2.3. 1/1/2004 Tarihinden Önce Ayrılmış ve Sermayeye İlave Edilmiş Olan Yeniden Değerleme Değer Artış Fonu Gibi Fonlar

1/1/2004 tarihinden önce ayrılmış olan ve sermayeye ilave edilen yeniden değerleme değer artış fonu gibi fonların sermayeye ilavesi nedeniyle oluşan sermaye artışları, artış olarak dikkate alınmayacak ve bunlar enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacaktır.

Sermayenin, düzeltmeye esas tutarına ulaşılırken düşülmesi gereken (sermayeye ilave edilmiş olan) bu değerler aşağıda gösterilmiştir.

· İşletmenin aktifine kayıtlı maddi duran varlık kalemlerinin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yeniden değerlenmesinden oluşmuş değer artışları,

· İşletmenin iştirakleri ile bağlı ortakları bünyesinde Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılan yeniden değerleme dolayısıyla oluşmuş değer artışları.

· Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesine istinaden gayrimenkul, iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin satış kazancının maliyet bedelinin arttırılan kısmına tekabül eden kısımları

VII. Uygulanacak Düzeltme Katsayıları

Düzeltme işlemi, Türkiye geneli için hesaplanan toptan eşya fiyatları genel endeksi göz önünde bulundurularak Bakanlığımızca saptanmış olan ve tebliğ ekinde gösterilen düzeltme katsayıları kullanılarak yapılacaktır. (EK:5)

Düzeltme işleminde esas alınacak “Düzeltmeye Esas Tarih” 1970 yılından itibaren başlayacaktır. Bu yıldan önce hesaplara giren kıymetler 1970 yılında girmiş kabul edilerek bu yılın Ocak ayına ilişkin düzeltme katsayısı ile düzeltilecektir.

Özel hesap dönemine sahip olanlarla 2004 yılından itibaren ilk defa bilanço esasına göre defter tutacak olan mükelleflerin ilk düzeltme işleminde kullanacakları (tebliğe ekli (5) sayılı listede yer almayan) düzeltme katsayıları aşağıdaki formüle göre bulunacaktır.

Düzeltme Katsayısı	=	Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi
		Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi

VII.1. Kullanılacak Düzeltme Katsayılarının Belirlenmesinde Esas Alınacak Tarihler

Daha önce de belirtilmiş olduğu üzere, düzeltme işlemini yapmak için mükellefler bir kısım işlemleri adım adım gerçekleştirecektir. Bunlardan birisi de parasal olmayan kıymetlerin düzeltmeye esas tutarlarının ait oldukları düzeltme katsayıları ile çarpılmasıdır.

Düzeltme işlemini yapabilmek için kullanılması zorunlu olan “Düzeltme Katsayısı”nı belirlemek amacıyla; 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetler için esas alınacak “Düzeltmeye Esas Tarih” aşağıdaki esaslara göre belirlenecektir.(9)

a) Alış bedeli ile değerlenen menkul kıymetler ve mali duran varlıklar için: Satın Alma Tarihi

b) İlk madde ve malzeme, ticari mallar, yarı mamul ve mamul stokların maliyetine dahil edilen unsurlar, yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde maliyeti oluşturan unsurlar, gelecek aylara ve yıllara ait giderler, maddi duran varlıklar ve bu varlıkları oluşturan unsurlar, maddi olmayan duran varlıklar ve bu varlıkları oluşturan unsurlar, özel tükenmeye tabi varlıklar ve bu varlıkları oluşturan unsurlar, yıllara sari inşaat ve onarım hakedişleri ile haklar ve şerefiyeler, özel fonlar (sabit kıymet yenileme fonu gibi), kar yedekleri için: Defterlere Kayıt Tarihi

(Bunlara mahsuben verilen veya alınan parasal olmayan avanslar, ödeme veya tahsil tarihinden mahsup tarihine kadar düzeltilir),

c) Parasal olmayan alınan depozito ve teminatlar ile avanslar, nakit olarak ödenmiş sermaye, hisse senetleri ihraç primleri, hisse senedi iptal karları için: Tahsil Tarihi

d) Parasal olmayan verilen depozito ve teminatlar ile avanslar için: Ödeme Tarihi

e) Ayni sermaye olarak konulan kıymetler için: Mülkiyetin İntikal Ettiği Tarih

f) Kar yedekleri, geçmiş yıl karları ve net dönem karının sermayeye ilave edilmesi dolayısıyla artırılan sermaye için: Tescil Tarihi

g) Nakdi sermaye karşılığı alınan hisse senetleri için: Ödeme Tarihi

h) Ayni sermaye karşılığı alınan hisse senetleri için: Sermaye Olarak Konulan Kıymetlerin Mülkiyetinin İntikal Ettiği Tarih

ı) Temettü karşılığı alınan hisse senetleri için: İştirak Edilen Şirket Sermayesinin Tescil Tarihi

i) Parasal olmayan karşılıklar için: Bağlı Oldukları İktisadi Kıymet İçin Belirlenen Tarihler.

VII.2. Borsada İşlem Gören Hisse Senetleri

Borsada işlem gören hisse senetleri, bilanço günündeki borsa rayici ile dikkate alınacak ve bunlar için ayrıca düzeltme yapılmayacaktır.

VII.3. Toplulaştırılmış Yöntemlere Göre Düzeltme Katsayıları

Enflasyon düzeltmesinde mükellefler toplulaştırılmış yöntemleri tercih ediyorlarsa Maliye Bakanlığınca belirlenen ve tebliğ ekinde (EK:5) yer alan düzeltme katsayıları yerine, bu bölümde yer alan esaslara göre düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir.

Toplulaştırılmış yöntemler kullanılarak düzeltilebilecek parasal olmayan kıymetler, stoklarla sınırlıdır. Mükellefler stokların düzeltmeye esas tutarlarını, düzeltmede esas alınacak tarihlere bağlı kalmaksızın, dönem ortalama düzeltme katsayısı ile veya stok devir hızına göre bulunan düzeltme katsayısı ile çarpmak suretiyle düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir.

Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (5) ve (8) numaralı bentlerinin verdiği yetkiye istinaden Bakanlığımızca iki tür toplulaştırılmış yöntem belirlenmiştir:

1. Basit ortalama yöntemi

2. Stok devir hızı yöntemi

Mükellefler belirtilen bu yöntemlerden herhangi birini seçebileceklerdir.

VII.3.1. Basit Ortalama Yöntemi

Bu yöntemde düzeltme katsayısı, mali tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bu endeks ile bir önceki geçici vergi döneminin sonundaki fiyat endeksi toplamının ikiye bölünmesi sonucu bulunan endekse bölünmesiyle elde edilen katsayı olarak hesaplanır ve düzeltmeye esas tutar olarak 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan stoklara ait değerler esas alınır.

1/1/1970 - 31/12/2003 dönemine ait Toptan Eşya Fiyatları Endeksleri tebliğ ekinde gösterilmiştir. (EK:6)

Örnek

Bilanço esasına göre defter tutan ve gelir vergisi mükellefi olan Bay (F) süper market işletmeciliği yapmaktadır. Bir hesap dönemi içinde çok çeşitli mal aktife girmekte ve çıkmaktadır.

31/12/2003 tarihli bilançoda stok olarak 10.250.000.000 TL. görünmektedir. Stokların içinde reel olmayan finansman maliyeti yoktur. Söz konusu stokların ayrımı ve deftere kayıt tarihi konusunda sıhhatli bilgiler bulunmamaktadır.

Bay (F), 31/12/2003 tarihli dönem sonu bilançosunu düzeltirken bilançoda görünen stokların düzeltmeye esas tarihlerini ve tutarlarını tespit etmekte zorlanmış bu nedenle stoklarını toplulaştırılmış yöntemlerden basit ortalama yöntemini tercih etmek suretiyle düzeltmeye karar vermiştir.

Bu yönteme göre düzeltilmiş stok değerleri aşağıdaki şekilde bulunacaktır.

		Bilançonun ait olduğu aya ait fiyat endeksi(10)
Dönem Ortalama Düzeltme Katsayısı	=
		Bilançonun ait olduğu	+	Bilanço günü itibarıyla bir önceki
		aya ait fiyat endeksi		geçici vergi döneminin sonundaki
				fiyat endeksi(11)
		2
Dönem Ortalama Düzeltme Katsayısı (A)			= 7382,1 / [(7382,1 + 7173,3)/2] = 1,01435
Düzeltmeye Esas tutar (B)			= 10.250.000.000 TL.
Düzeltilmiş Tutar (A x B)			= 10.397.037.500 TL.dır.

VII.3.2. Stok Devir Hızı Yöntemi

Toplulaştırılmış yöntemleri tercih eden tüm mükelleflerin stoklarını basit ortalama yöntemle düzeltmeleri halinde, özellikle stok devir hızı çok yüksek ya da çok düşük olan mükellefler için hata payı yüksek sonuçlar ortaya çıkabilecektir. Zira bu yöntemde tüm mükelleflerin bilançolarında görünen stokların bilanço günü itibarıyla bir önceki geçici vergi döneminin ortasında alındığı varsayılmakta ve düzeltme işlemi buna göre yapılmaktadır. Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (5) numaralı bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden stokların düzeltilmesinde basit ortalama yönteminin yanı sıra stok devir hızı yönteminin de toplulaştırılmış yöntem olarak kullanılması uygun görülmüştür. Bu yöntemi uygulayan mükellefler; öncelikle stok devir hızını, sonrasında ortalama stokta kalma süresini hesaplayacaklar ve nihayetinde de 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen stokların hangi aydan kaldığını bulacaklardır. Stokların hangi aydan kaldığı bulunduktan sonra yapılması gereken, düzeltmeye esas